匯算清繳收入計算常見的6個問題

今年是《企業所得稅法》實施以來的第十個匯算清繳期。十年彈指一揮間，在匯算清繳中納稅人會犯各種各樣的錯誤，有些錯誤年年都犯。筆者將歷年來匯算清繳中納稅人常見的錯誤，總結歸類為收入、扣除和優惠三部分，提醒納稅人充分注意。本期主要講述收入部分的易錯點。

在企業所得稅匯算清繳收入計算方面，下面這些業務難度并不是很大，很多是日常的小問題，但是一不留神就產生了稅務風險。

未收款或未開票不確認收入

有些企業銷售貨物，貨物已發出，尚未收到貨款，或尚未開具發票，便未確認收入，這是錯誤的。

企業所得稅銷售貨物收入的確認，要根據《國家稅務總局關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）規定的四項原則：1.商品銷售合同已經簽訂，企業已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方；2.企業對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有實施有效控制；3.收入的金額能夠可靠地計量；4.已發生或將發生的銷售方的成本能夠可靠地核算。只要符合這四項原則，不管是否收到貨款或開具發票，都須確認收入。　

資產所有權屬發生轉移未視同銷售

有些企業將自產或外購商品用于廣告宣傳、業務招待或職工福利，未視同銷售。

根據國稅函〔2008〕875號文件第二條規定，企業將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發生改變而不屬于內部處置資產，應按規定視同銷售確定收入。因此，上述企業商品所有權屬已發生轉移，應視同銷售。另外，根據《國家稅務總局關于企業所得稅有關問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第80號）第二條規定，企業發生《國家稅務總局關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）第二條規定情形的，除另有規定外，應按照被移送資產的公允價值確定銷售收入。

資產負債表日后退貨未沖減當期收入

企業在當期發生的銷售退回稅會沒有差異，但在資產負債表日后發生銷售退回則存在稅會差異，很多企業沒有做納稅調整。

根據會計準則規定，企業在資產負債表日后發生銷售退回，通過“以前年度損益調整”科目，減少以前年度利潤。國稅函〔2008〕875號文件第一條規定，企業已經確認銷售收入的售出商品發生銷售折讓和銷售退回，應當在發生當期沖減當期銷售商品收入。因此，稅法規定銷售退回一律沖減發生當期的銷售商品收入，不管是否屬于資產負債表日后事項。

例如，某企業2016年12月銷售一批貨物，2017年2月發生退貨，在會計上沖減2016年度利潤，但在稅收上應調增2016年度應納稅所得額，2017年度再做相應調減。

扣繳手續費未計入收入

按照《稅收征收管理法》規定，扣繳義務人代扣代繳個人所得稅或企業所得稅，都可以從稅務機關獲得相應的手續費，很多企業將其計入“其他應付款”等科目。

根據《企業所得稅法》第六條規定，企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。因此，企業取得的扣繳手續費應當計入應稅收入總額，繳納企業所得稅。

政府補助未計入收入

盡管企業會計準則規定，企業取得政府補助應計入營業外收入。但是，仍然有一些企業將其計入“資本公積”“其他應付款”等科目，未繳納企業所得稅。

根據《財政部、國家稅務總局關于財政性資金、行政事業性收費、政府性基金有關企業所得稅政策問題的通知》（財稅〔2008〕151號）第一條第一款規定，企業取得的各類財政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應計入企業當年收入總額。因此，企業取得的政府補助，應計入應稅收入。若企業計入遞延收益，應在取得當年全額調增，以后再逐年調減。

不征稅收入風險

不征稅收入的企業所得稅處理，可謂處處有風險，主要存在以下三個方面：

一、不符合不征稅收入條件

企業取得的財政性資金只有同時符合《財政部 國家稅務總局關于專項用途財政性資金企業所得稅處理問題的通知》（財稅〔2011〕70號）規定的三項條件，即企業能夠提供規定資金專項用途的資金撥付文件、財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求，以及企業對該資金以及該資金發生的支出單獨進行核算等，才能作為不征稅收入，否則應作為征稅收入。不少企業只要是財政性資金一律作為不征稅收入，這是錯誤的。

二、不征稅收入對應的支出未調增

財稅〔2011〕70號文件第二條規定，不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產，其計算的折舊、攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。因此，企業取得不征稅收入進行了調減，但在使用時形成的支出未調增。

三、5年未使用的支出未調增

財稅〔2011〕70號文件第三條規定，將符合本通知第一條規定條件的財政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個月）內未發生支出且未繳回財政部門或其他撥付資金的政府部門的部分，應計入取得該資金第六年的應稅收入總額；計入應稅收入總額的財政性資金發生的支出，允許在計算應納稅所得額時扣除。但是，確實有企業取得財政性資金作為不征稅收入后，5年都沒有使用，也未在第六年計入收入總額。

作者：馬澤方，北京市國家稅務局

來源：中國稅務報